L'Intervento
 
OIC 15, l’analisi dei Crediti
Alla luce delle norme in materia di perdite su crediti introdotte dalla legge di Stabilità 2014, lo standard settor nazionale consente alle imprese di ottenere la deducibilità fiscale derivante da eventuali perdite...
Franco Roscini Vitali, Ordine di Bolzano
 

L’Oic 15 contiene, nella versione finale, anche la disciplina della cancellazione dei crediti in precedenza diffusa, in forma di bozza per la consultazione, separatamente rispetto all’intero documento. Il trattamento contabile previsto dal principio contabile consente alle imprese di ottenere la deducibilità fiscale derivante da eventuali perdite contabilizzate a seguito della cessione dei crediti, perché l’articolo 1, comma 160 della legge di Stabilità 2014 (legge n. 147/2013) precisa che, ai fini della deducibilità delle perdite su crediti, gli elementi certi e precisi sussistono in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei principi contabili.
Scorporo di interessi attivi impliciti inclusi nel ricavo di vendita di beni o prestazione di servizi
Il principio contabile disciplina - con maggior precisione rispetto alla precedente versione - lo scorporo degli interessi attivi effettuato in relazione ai crediti commerciali, con scadenza oltre dodici mesi dal momento della rilevazione iniziale, senza corresponsione di interessi o con interessi bassi. L’ammontare del ricavo di vendita o della prestazione di servizi è rappresentato dal corrispettivo a pronti del bene/servizio, pari al prezzo di mercato con pagamento a breve termine del bene/servizio. Se non è possibile determinare il prezzo di mercato del bene a breve termine, il ricavo è determinato attualizzando il credito ad un appropriato tasso di interesse. L’ammontare degli interessi impliciti, costituto dalla differenza tra il valore nominale del credito e il corrispettivo a pronti, è rilevato inizialmente tra i risconti passivi. Gli interessi attivi sono considerati di competenza dell’esercizio o degli esercizi successivi, sino alla scadenza del credito e sono riconosciuti contabilmente in base alla durata del credito. L'interesse da rilevarsi in ciascun periodo amministrativo o frazione in cui dura il credito è quello maturato in tale periodo. Tale differenza è ripartita in modo tale che l'interesse sia riconosciuto ad un tasso costante sul credito residuo finché non sia interamente incassato. Lo scorporo non riguarda i crediti finanziari a media e lunga scadenza concessi a debitori senza corresponsione di interessi o con interessi bassi, in quanto non derivano da operazioni di scambio di beni o servizi e, pertanto, non vi è un ricavo da rettificare: tuttavia, ove rilevante, la componente finanziaria, determinata come differenza tra valore nominale del credito e valore attuale dei flussi finanziari derivanti dal credito, è indicata nella nota integrativa. Valutazione e rilevazioni successive: fondo svalutazione crediti Con riferimento al procedimento di valutazione collettiva dei crediti sono stati riformulati alcuni concetti. Nel processo di stima del fondo svalutazione crediti è ammesso un processo di valutazione forfettario in luogo di quello analitico, se è possibile raggruppare i crediti di importo non significativo in classi omogenee che presentano profili di rischio simili: per esempio, settore economico di appartenenza dei debitori, area geografica, presenza di garanzie, ecc.. A tali classi di crediti si possono applicare formule per la determinazione della ragionevole attesa di perdite: per esempio, una percentuale dei crediti rappresentativa delle perdite medie storicamente rilevate, eventualmente corretta per tenere conto della congiuntura corrente. Tuttavia, il principio avverte che queste formule non possono essere trasformate in comportamenti automatici: si tratta di uno strumento pratico e, pertanto, la congruità delle rettifiche deve essere costantemente verificata; inoltre, le formule devono essere variate ogniqualvolta mutano le condizioni sulle quali esse si basano. Con riferimento ad alcuni aspetti specifici, vi sono chiarimenti relativi alla svalutazione dei crediti assistiti da garanzie e dei crediti assicurati. L’accantonamento al fondo svalutazione dei crediti assistiti da garanzie (per esempio, pegno, ipoteca, fidejussione) tiene conto degli effetti relativi all’escussione delle garanzie. L’accantonamento al fondo svalutazione dei crediti assicurati si limita alla quota non coperta dall’assicurazione, solo se vi è la ragionevole certezza che l’impresa di assicurazione riconoscerà l’indennizzo. Cancellazione dei crediti La cancellazione avviene quando i diritti contrattuali sui flussi finanziari derivanti dal credito si estinguono, oppure quando la titolarità dei diritti contrattuali sui flussi finanziari derivanti dal credito è trasferita e con essa sono trasferiti sostanzialmente tutti i rischi inerenti lo stesso. Invece, se al trasferimento della titolarità del diritto non corrisponde il trasferimento sostanziale dei rischi, il credito rimane iscritto in bilancio. Per valutare se sono stati trasferiti i rischi, si tiene conto di tutte le clausole contrattuali, per esempio, obblighi di riacquisto al verificarsi di taluni eventi o esistenza di commissioni, franchigie e penali dovute per il mancato pagamento. Quando il credito è cancellato dal bilancio, la componente reddituale contabilizzata nel conto economico è la perdita (voce B14 al netto delle svalutazioni accantonate nel fondo): in questo caso, generalmente, non si tratta di componenti economiche di natura finanziaria, fatta salva la diversa natura (anche finanziaria) di taluni costi che può risultare dal contratto, circostanza che comporterà anche differenti effetti fiscali (in particolare, limitazione alla deducibilità prevista dall’articolo 96 Tuir, come precisato anche dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 14/E/2014). Come accennato, il credito non può essere cancellato e, pertanto, rimane iscritto in bilancio se non sono trasferiti sostanzialmente tutti i rischi. In contropartita dell’anticipazione ricevuta si iscrive un debito di natura finanziaria, mentre i costi dell’operazione costituiscono generalmente interessi e commissioni rilevati in bilancio in base alla loro natura. Anche in questo caso, la diversa natura di taluni costi può comportare differenti effetti fiscali: è il caso, per esempio, di un costo per servizi iscritto nella voce B7 del conto economico, rispetto a un costo di carattere finanziario iscritto nella voce C17. Infine, se a seguito della cessione sono trasferiti sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito, ma rimangono in capo al cedente taluni rischi minimali, potrebbe essere necessario, se ricorrono le condizioni previste nell’Oic 31, effettuare un accantonamento (voce B12 del conto economico). I conti d’ordine evidenziano i rischi, non oggetto di accantonamento, a cui la società continua ad essere esposta. Da quanto illustrato consegue che, in tutte le ipotesi di cessione di crediti, per risolvere il problema della cancellazione degli stessi e dei conseguenti effetti fiscali, si impone la lettura dei contratti: ma prima ancora è di fondamentale importanza redigere contratti che devono disciplinare chiaramente la cessione e, di conseguenza, la natura dei relativi costi/oneri anche al fine di evitare contestazioni fiscali. L’Appendice C dell’Oic 15 presenta la seguente elencazione relativa alle principali fattispecie di smobilizzo dei crediti e relativo trattamento contabile: Quando il credito è cancellato dal bilancio: forfaiting; datio in solutum; conferimento del credito; vendita del credito, compreso factoring con cessione pro-soluto con trasferimento sostanziale di tutti i rischi del credito; cartolarizzazione con trasferimento sostanziale di tutti i rischi del credito.

Quando il credito resta iscritto nel bilancio:
- mandato all’incasso, compreso mandato all’incasso conferito a società di factoring e ricevute bancarie;
- cambiali girate all’incasso;
- pegno di crediti;
- cessione a scopo di garanzia;
- sconto, cessioni pro-solvendo e cessioni pro-soluto che non trasferiscono sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito;
- cartolarizzazioni che non trasferiscono sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito.  

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N. 6 - Giugno 2014
 
Editoriale
All’indomani della pubblicazione, avvenuta il 26 giugno ultimo...
 
 
L'Intervento
Inquadramento ed evoluzione della funzione dei principi contabili...
 
 
L’evoluzione normativa e operativa ha portato l’OIC a rivedere...
 
 
Entro pochi mesi dovrebbero essere rese pubbliche le versioni...
 
 
Alla luce delle norme in materia di perdite su crediti introdotte...
 
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